上訴人起訴意旨：
被繼承人生前出售所有四筆土地，其中一筆土地上建物，為上訴人所有，故上訴人收受買賣價金自無任何贈與問題；又另一棟房屋所有權未登記，雖稅籍記載納稅義務人為被繼承人，然實際已贈與上訴人等六人用益，此由不動產買賣契約書由上訴人與參加人等七人共同簽約得以明證。另依法贈與稅之納稅義務人為贈與人，除非贈與人行蹤不明或國內無財產可供執行時，才可以受贈人為課稅對象。而本件贈與核課被上訴人以全體繼承人為補稅對象，實有違法之處。

被上訴人答辯意旨：（中區國稅局）
本件被繼承人生前出售所有四筆土地，部分價金分別由其子六人等兌領支用，為上訴人所不爭。雖房屋稅籍所載，系爭房屋確為上訴人所有，惟依買賣契約書所載，買賣總價中並無包含地上建物價格，足顯示買方所支付之款額全屬土地款，與地上建物並無對價關係。且土地以登記為要件，既登記為被繼承人所有，出售價款由渠等兌領支用，即涉有贈與。

判決理由要旨
行為時遺產及贈與稅法第十五條規定：「被繼承人死亡前三年內（現行法修正為二年）贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。二、被繼承人依民法第一千一百三十八條及第一千一百四十條規定之各順序繼承人。三、前款各順序繼承人之配偶。」」因此經行為時遺產及贈與稅法第十五條前段規定「視為」被繼承人之遺產者，實質上雖為「贈與」，但在法律擬制之範圍內，則應併入遺產總額，課徵遺產稅，而非課徵贈與稅。財政部八十一年六月三十日台財稅第八一一六六九三九三號函釋前段謂：「被繼承人死亡前三年內（現行法修正為二年）之贈與應併課遺產稅，如該項贈與至繼承發生日止，稽徵機關尚未發單課徵時，應先以繼承人、納稅義務人開徵贈與稅，再依遺產及贈與稅法第十五條及第十一條第二項規定辦理」，超越行為時遺產及贈與稅法第十五條規定範圍，使法律擬制應課徵遺產稅之贈與財產，仍發生贈與行為之課稅效果，顯然以行政函釋代替租稅法律，既不符行為時遺產及贈與稅法第十五條規定意旨，與「擬制」之法理暨租稅法律主義之原則亦有不符，應不予適用。

次查贈與稅之納稅義務人，原則上為贈與人，行為時遺產及贈與稅法第七條第一項前段規定甚明。公法上之租稅債務固具有財產性，不具一身專屬性，故贈與人死亡後該公法上之租稅債務，依民法第一千一百四十八條規定，由繼承人當然概括繼承該債務，但並不能繼承已死亡之贈與人之公法上納稅義務人之地位。因此，對於被繼承人死亡前三年內贈與之財產，依法併入遺產課徵遺產稅者，縱使違法課徵贈與稅，仍為被繼承人死亡前依法應納之稅捐，依行為時遺產及贈與稅法第七條第一項前段及第十七條第一項第七款（已修改）規定，應自遺產總額中扣除。財政部八十一年六月三十日台財稅第八一一六六九三九三號函釋後段謂：「該項贈與稅不得再自遺產總額中扣除」，與行為時遺產及贈與稅法第七條第一項前段及第十七條第一項第七款（已修改）規定不符，故亦應不予適用。

（最高行政法院判決　九十一年判字第二一九七號）

相關法律規定及行政解釋
一、遺產及贈與稅法第七條（82.07.30）

二、遺產及贈與稅法第十五條（82.07.30）

三、遺產及贈與稅法第十七條（82.07.30）

四、民法第一千一百四十八條：（74.06.03）

繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼承人本身者，不在此限。